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未實際出資的個人股東轉讓股權的涉稅分析
發布日期:2020-9-03

一、案例背景

甲建設工程有限公司由于經營需求于2015年10月1日設立乙工程咨詢有限責任公司(以下簡稱“咨詢公司”),注冊資本金1 000萬元。根據《工程造價咨詢企業管理辦法》(建設部2006年7月1日第149號文)中第二章第9條第2款“企業出資人中,注冊造價工程師人數不低于出資人總人數的60%,且其出資額不低于企業注冊資本總額的60%”的規定,為滿足公司設立要求,由甲建設工程有限公司5名擁有注冊造價工程師資質的職工做為股東成立,其中5名個人A、B、C、D、E分別持股10%、11%、39%、10%、30%。以上人員并未實際出資。

2018年5月1日,個人A、B、C計劃將其持有股權轉讓至甲建設工程有限公司,因個人A、B、C并未實際出資,其轉讓股權時雙方約定以零元轉讓。至此“咨詢公司”股東情況變更為:甲建設工程有限公司持股60%、職工D持股10%、職工E持股30%。股權變更后上述持股自然人股東均未實際出資。

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二、案例分析

(一)未實際出資個人股東轉讓股權法律合規性

1.根據《公司法》第二十八條規定:股東應當按期足額繳納公司章程中規定的各自所認繳的出資額。股東不按照前款規定繳納出資的,除應當向公司足額繳納外,還應當向已按期足額繳納出資的股東承擔違約責任。

2.根據《國務院關于印發注冊資本登記制度改革方案的通知》(國發[2014]7)號規定:從2014年開始,我國新設立公司實行注冊資本認繳登記制,即:公司股東認繳的出資總額或者發起人認購的股本總額(即公司注冊資本)應當在工商行政管理機關登記。公司股東(發起人)應當對其認繳出資額、出資方式、出資期限等自主約定,并記載于公司章程。有限責任公司的股東以其認繳的出資額為限對公司承擔責任,股份有限公司的股東以其認購的股份為限對公司承擔責任。

3.在最高人民法院關于適用《中華人民共和國公司法》若干問題的規定(三)(法釋[2011]3號,法釋[2014]2號修訂)第十八條規定:有限責任公司的股東未履行或者未全面履行出資義務即轉讓股權,受讓人對此知道或者應當知道,公司請求該股東履行出資義務、受讓人對此承擔連帶責任的,人民法院應予支持;受讓人根據前款規定承擔責任后,向該未履行或者未全面履行出資義務的股東追償的,人民法院應予支持。但是,當事人另有約定的除外。

因此,根據資本認繳登記制的具體規定,乙工程咨詢有限責任公司的設立及各股東未出資持有股份的操作是合規的。并且股東A、B、C在未履行出資義務的情況下轉讓自己的股權,現行的公司法并沒有直接明確的禁止性規定,即可以轉讓自己的股權。關鍵需要明確股權轉讓后出資義務由誰承擔與履行。

(二)未實際出資個人股東轉讓股權涉稅分析

1.個人股東轉讓股權個人所得稅處理

(1)零元轉讓股權轉讓所得的個稅處理

因個人A、B、C并未實際出資,其轉讓股權時雙方約定以零元轉讓。所以股權轉讓收入0元,股權投資成本按照《國家稅務總局關于發布〈股權轉讓所得個人所得稅管理辦法(試行)〉的公告》(國家稅務總局公告2014年第67號)第十五條第(一)項規定,以現金出資方式取得的股權,按照實際支付的價款與取得股權直接相關的合理稅費之和確認股權原值。職股東A、B、C的出資方式是現金,但未實際出資,應視為股權原值為0元。股權收入與成本均為0元,所以無需繳納個稅。

(2)存在的涉稅風險

根據《國家稅務總局關于發布〈股權轉讓所得個人所得稅管理辦法(試行)〉的公告》(國家稅務總局公告2014年第67號)第十二條第(一)項規定,申報的股權轉讓收入低于股權對應的凈資產份額的,視為股權轉讓收入明顯偏低。

假設2018年5月1日,股東A、B、C將其持有的股權無償轉讓給甲建設工程有限公司時,“咨詢公司”賬面凈資產為100萬元(未分配利潤)。按照持有股權的比例,股東A、B、C對未分配利潤100萬元享有60萬元(100×60%)的份額,而股權轉讓價格為0元。

因此,應按國家稅務總局公告2014年第67號第十四條規定的凈資產核定法核定股權轉讓收入,即股權轉讓收入按照每股凈資產或股權對應的凈資產份額核定。由此可以確認股東A、B、C股權轉讓收入為60萬元。

股東A、B、C的出資方式是現金,但未實際出資,應視為股權原值為0元。在不考慮股權轉讓過程中涉及的其他稅費情況下,股東A、B、C股權轉讓應納稅所得額為:60-0=60(萬元),應繳納個人所得稅為:60×20%=12(萬元)。

2.個人股東轉讓股權增值稅處理

股東 A、B、C轉讓其持有“咨詢公司”股權屬于個人轉讓一般公司股權,該行為不屬于增值稅的征收范圍,因此無需計算繳納增值稅。

3.個人股東轉讓股權印花稅處理

根據印花稅暫行條例的規定,股權轉讓合同,按合同載明的股權轉讓金額的0.05%計算繳納印花稅。職工A、B、C將持有的股權無償轉讓給甲建設工程有限公司,合同載明的轉讓金額實際為0元,據此計算,無償轉讓股權的轉讓方和接受方應繳納的印花稅為0元。

(三)股權受讓方的稅務處理

1.代扣代繳義務

《個人所得稅代扣代繳暫行辦法》的規定,凡支付個人應納稅所得的企業(公司)、事業單位、機關、社團組織、軍隊、駐華機構、個體戶等單位或者個人,為個人所得稅的扣繳義務人??劾U義務人向個人支付應納稅所得(包括現金、實物和有價證券)時,不論納稅人是否屬于本單位人員,均應代扣代繳其應納的個人所得稅稅款。

因此,在個人的股權轉讓中,轉讓方要交個人所得稅,個人所得稅由受讓方履行代扣代繳義務,并且代扣代繳是受讓方的法定義務,不能回避。主管稅務機關為發生股權變更企業所在地稅務機關。若受讓方不履行法定的代扣代繳義務,稅務機關可以對扣繳義務人處應扣未扣稅款50%到3倍以下的罰款。

2.印花稅的處理

根據印花稅暫行條例的規定,股權轉讓合同,按合同載明的股權轉讓金額的0.05%計算繳納印花稅,轉讓股權的轉讓方和接受方均應計算繳納印花稅。

個人股東無償轉讓股權時,首先要結合相關的法規制度分析其持有股權的合規性,再根據股權轉讓過程中實際情況計算其應該繳納的相關稅費。

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